La jurisprudencia en precios de transferencia

Desde que la Dirección General de Tributación emitió la Directriz No. 20-2003 sobre el "Tratamiento Fiscal de los Precios de Transferencia, según Valor Normal de Mercado”, han pasado diecinueve años. Unos años más tarde, la Sala Constitucional dijo que esa directriz no violaba el Derecho de la Constitución, sino que era un asunto de legalidad si la discrecionalidad administrativa admitía la aplicación de regulaciones de precios de transferencia, de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE), a pesar de que no hubieran sido introducidas formalmente en el ordenamiento jurídico costarricense (Voto 4940-2012).

Desde entonces, la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia solo ha resuelto diez casos de ajustes de precios de transferencia. De acuerdo con el Observatorio Judicial, el Tribunal Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda, que es el que resuelve las sentencias que la Sala luego examina en casación, tiene un circulante de 12.918 casos, con un acumulado de 3.839 resueltos. Así, los diez casos de precios de transferencia resueltos, es una muestra minúscula en diecinueve años.

En esta pequeña cantidad de casos ha prevalecido la tesis favorable al Estado. Solo uno de los diez casos fue ganado por la compañía que demandó. A nivel general, la tendencia de la jurisdicción contencioso administrativa es que solo el 30% de los casos son ganados por los actores, por lo que en temas de precios de transferencia, la tendencia es aún más nefasta en contra de los contribuyentes.

Las primeras sentencias sobre precios de transferencia fueron del 2013. Esos casos fueron demandas de Colgate Palmolive Costa Rica S.A. (475-2013) y de Compañía Nestlé Costa Rica S.A. (1365-2013), que precisamente fue la empresa que interpuso la acción de inconstitucionalidad. Ambas demandas fueron declaradas sin lugar.

En los años 2015, 2016, 2017 y 2020 solo resolvió solo un caso por año. En el año 2018 se resolvieron dos casos. Este año también se han resuelto dos casos, uno en febrero y otro en marzo.

Al observar el perfil de las compañías actoras en estos diez casos, resulta evidente que todas fueron empresas transnacionales.

Comentaremos los dos casos resueltos este año y el del 2017, por las particularidades que cada uno de ellos tiene.

En Sentencia No. 383-2022 de 24 de febrero, la Sala Primera confirmó el rechazo de la demanda de GlaxoSmithKline. Esa empresa discutió la legalidad de un ajuste tributario realizado sobre los períodos fiscales 2004 y 2005, inmediatamente después de emitida la Directriz. La compañía cuestionó el método utilizado por las autoridades, para determinar una diferencia de los márgenes que cobraba a empresas afiliadas del 28.22% y los márgenes a independientes de 285,33%. Durante el curso de la fiscalización, cuando el auditor fiscal preguntó a la empresa cuál era la razón que explicaba estas diferencias de márgenes, respondió que los márgenes con sus afiliadas eran menores por factores como publicidad, promoción y otros.

En el proceso judicial, la compañía sostuvo que la Administración Tributaria estaba obligada a averiguar cuáles eran esos otros factores que afectaban las diferencias de los márgenes. Derivado de ello, alegó también que el método utilizado por las autoridades no era el más adecuado según las guías de la OCDE.

La empresa contrató a PricewaterhouseCoopers para elaborar un estudio que demostraba que las transacciones con terceros no eran comparables con los negocios que realizaba con afiliadas por una variedad de factores, desde los volúmenes de venta, marcas, condiciones económicas de los países, controles de precios en algunos de ellos, dimensiones de mercado y poder de compra.

La Sala Primera concluyó que el estudio elaborado por PricewaterhouseCoopers se refería a variables e información que no constaban en autos, porque cuando el auditor fiscal pidió esa información, la empresa no le dio acceso a esos datos. Por eso, si había factores que afectaban el precio, sólo la empresa puede conocer y debió haberlos informado cuando el auditor fiscal se los solicitó. Si en vía administrativa la empresa dijo que la publicidad era lo que afectaba la diferencia, no puede luego contradecirse, y agregar otros factores que originalmente no reveló.

La decisión de la Sala en el caso GlaxoSmithKline demuestra la importancia del planeamiento fiscal, en ese caso, su ausencia fue evidente. La Sala puso en relieve que la información que la compañía entrega al auditor fiscal durante el proceso de fiscalización tributaria, no puede ser luego combatida por la misma empresa. En la vía contencioso administrativa el justiciable puede discutir todo lo debatido en la vía administrativa, pero la lección de este caso, es que desde la vía administrativa hay que saber qué decir.

British Tobacco Centroamérica S.A. también perdió su demanda (750-2022). La fiscalización tributaria había iniciado investigando sobre un contrato de compraventa que la empresa tenía con una compañía relacionada del exterior, para la importación de mercancías. El auditor fiscal analizó el precio histórico de los productos importados en comparación con el precio contenido en el contrato firmado. En los formularios aduaneros, la empresa declaraba un valor, pero en sus facturas registraba otro valor para los mismos productos.

Aunque el procedimiento de investigación se dirigió inicialmente como uno de precios de transferencia, en el camino el auditor fiscal descubrió que el contrato de compraventa con el que la compañía se abastecía de mercancías, tenía una cláusula que ampliaba su alcance a la provisión de servicios de asesoramiento. La empresa reportó durante la fiscalización, que la compañía proveedora tenía una función medular en la comercialización de productos que la local realizaba, al asistirla en la elaboración de estudios de mercadeo, campañas de venta y estudios de calidad.

Esos antecedentes fueron suficientes para que el ajuste se centrara en el cobro del impuesto de remesas al exterior por servicios de asesoría prestados por el no residente. La fiscalización se inició por probables precios de transferencia, pero el ajuste tributario fue por rentas de fuente costarricense por las que no se había retenido el correspondiente impuesto. Nuevamente, el caso revela que la compañía nunca había analizado la consistencia de sus contratos vigentes con la legislación tributaria aplicable. La falta de un debido planeamiento fiscal colocó a la empresa en una situación débil frente a la investigación que empresa.

La última sentencia es la 1586-2017 de Reca Química S.A. Las autoridades tributarias fiscalizaron los períodos fiscales 2003 y 2004, en los que la empresa vendió a empresas afiliadas con un margen del 5%, generando pérdidas con esas ventas, que representaban el 38% del total de su negocio. A terceros, la compañía vendía con un margen bruto del 10%. Así, el ajuste tributario consistió en presumir el margen del 10% a las transacciones con sus afiliadas.

En este caso, los tribunales declararon con lugar la demanda. Consideraron que las autoridades habían incurrido en un error al motivar el ajuste sobre una determinación de base presunta, sin cumplir con los requisitos legales establecidos para ese tipo de determinación tributaria. Aún más, dijeron que si se habían determinado precios de transferencia, las autoridades debían haber aplicado el ajuste de acuerdo con alguno de los métodos fijados por la OCDE sobre base cierta, y no sobre base presunta.

La decisión judicial comete, en nuestra opinión, un error. Los cinco métodos de la OCDE son para determinar si hay o no, precios de transferencia. Esas metodologías están diseñadas para examinar si los precios entre partes vinculadas se ajustan o no, a transacciones en circunstancias comparables entre partes independientes. Pero una vez determinados que hay precios de transferencia, lo que procede es precisamente ajustarlos a los precios en condiciones de competencia. El nuevo precio debe ser entonces fijado por las autoridades, para que ésa sea la base de determinación de las obligaciones tributarias correspondientes.